15 июня 2018

Как нельзя «дробить» бизнес с учетом последней судебной практики

В августе 2017 года предприниматели столкнулись с новым правовым ограничением. Вступила в силу статья 54.1 НК РФ, раскрывшая понятие «необоснованной налоговой выгоды». Она, помимо прочего, и рассматривает отдельные способы структурирования предпринимательской деятельности в виде группы компаний с различными операционными функциями как пример деловой активности, направленной исключительно на занижение налогооблагаемой базы. Судебная практика уже может предложить примеры, как можно и как нельзя дробить бизнес.

Что такое «дробление» бизнеса

В Письме ИФНС от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) в качестве одного из примеров искажения сведений о фактах хозяйственной жизни или объектах налогообложения, направленное на уменьшение сумм налогов (см. п.1 ст. ст. 54.1) приведено дробление бизнеса в целях использования специальных режимов налогообложения. Оно признается ФНС агрессивным способом налоговой оптимизации, при этом, при наличии деловой цели реструктуризации бизнеса как такого эта форма оптимизации может быть признана добропорядочной.
Налоговая служба под «дроблением бизнеса» понимает сложившуюся практику делового оборота, в рамках которой для реализации единого производственного процесса, используется несколько юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, связанных между собой договорными отношениями. Некоторые или все из них используют в своей работе спецрежимы. Соответственно, возникает ситуация, когда:

  • если весь процесс находился бы в рамках одного юридического лица, оно не имело бы право на использование спецрежимов, например, его доход по правилам ст. 346.12 НК РФ превысил бы 112,5 миллионов рублей по итогам 9 месяцев или слишком большим стало бы число занятых на производстве;
  • общий объем налоговых поступлений в бюджет при искусственном разделении бизнеса на части снижается, так как эти компании используют спецрежим или другие налоговые льготы.

Внимание и ФНС, и судов к этой практике было достаточно большим, только ВС РФ уж более 10 раз рассматривал вопрос о допустимости такой схемы налоговой оптимизации.

Разрешенные формы дробления бизнеса

В мировой практике сутью разделение одного процесса на несколько компаний становится снижение уровня рисков. Компании, на которые оформлены основные активы, отделяются от торговых и иных операционных, нередко сервисные подразделения – юридические, бухгалтерские, выводятся в отдельные юридические лица, которые оказывают услуги не только материнскому бизнесу.
ИФНС вряд ли предъявит претензии к налогоплательщику, если он сможет обосновать экономическую целесообразность такого дробления и самостоятельность каждого отдельного субъекта предпринимательской активности. Такими доказательствами могут стать:

  • наличие у компаний отдельных клиентов и объема работ, помимо участия в едином процессе бизнеса;
  • наличие документооборота между компаниями и с третьими лицами;
  • собственные юридические адреса.

Помимо этого, экономическая целесообразность может подтверждаться тем, что не все компании группы используют льготные режимы налогообложения. При общении с сотрудниками ИФНС необходимо точно аргументировать деловую цель, которая преследовалась при таком разделении бизнеса. Установление деловой цели в действиях налогоплательщика осуществляется судами с учетом полной оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях компании получить реальный экономический эффект от такого дробления или реорганизации (см. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. №53). Такая деловая цель может быть отражена в бизнес-планах и других документах. Так, в Постановлении 11 ААС от 28.11.2017 г. по делу №А72-1270/17 налогоплательщиком были заявлены такие цели как:

  • расширение регионального присутствия;
  • охват новых категорий потребителей;
  • оптимизация затрат на оплату труда.

Но поскольку данные цели не были подтверждены документально, суд отклонил доводы заявителя. При этом ведение самостоятельного бизнеса отдельными лицами, подозреваемыми в дроблении, станет аргументов в пользу налогоплательщика.
Так, в Решении Арбитражного суда Пермского края (ПВП) от 28.11.2017 по делу №А50П-671/17 суд принял решение отказать налоговым органам, заявлявшим свои требования на основании формальности разделения площади торгового зала между несколькими компаниями с общим видом деятельности с целью снижения физического показателя для расчета ЕНВД и отсутствия отдельной рекламы своего бизнеса каждым участником схемы. Для принятия решения суд опросил свидетелей, которые доказали самостоятельное ведение бизнеса каждым из двух лиц, участвующих в схеме.

Что точно делать нельзя

Практически одновременно с вступлением в силу статьи 54.1 НК РФ ФНС выпустила письмо от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@,обобщившее сложившуюся к тому моменту практику по делам, связанным с разделением единого бизнеса на различные юридические лица. Суды уже успели отметить, причем их позиция не меняется последние годы, что признать дробление бизнеса агрессивной формой налоговой оптимизации можно при наличии признаков фиктивности создания каждого из отдельных юридических лиц. В письме выделены следующие формальные признаки, подтверждающие факт искусственного дробления:

  • бизнес разделен между несколькими лицами, использующими спецрежимы;
  • бизнес де-факто расширился, но общий объем налоговых обязательств не изменился или снизился;
  • фактическое управление схемой осуществляется одним или несколькими выгодоприобретателями;
  • компании создаются незадолго до того, как бизнес изменяет свою форму;
  • участники схемы оплачивают взаимные расходы;
  • можно установить аффилированность компаний;
  • работники между компаниями переводятся с место на место формально;
  • наличие общих поставщиков и покупателей;
  • наличие общих контактов, вывесок, местоположения;
  • интересы всех компаний во взаимоотношениях с органами власти представляют одни и те же лица.

Но как отмечается в письме, наличие всех или части таких признаков скажет о возможности, а не об обязательности применения схем агрессивного налогового планирования. Суду иногда достаточно найти 3-4 признака для принятия решения о фиктивности схемы.
Так, в Постановлении 12 ААС от 01.12.2017 г по делу № А57-7249/17 суд нашел признаки взаимозависимости управляющих органов и взаимное финансирование наряду с общим занижением выручки. Дробление было признано схемой. Перекрестное финансирование и предоставление основных средств в аренду на безвозмездной основе стали основанием для признания правоты ИФНС в Постановлении АС Кировской области от 08.12.2017 по делу №А28-244/17. Крайне часто суды основывают свою позицию на таких признаках, как использование единого IP-адреса всеми участниками схемы, открытие расчетных счетов обществ одними и теми же лицами в одних банках, общие представители. Эти обстоятельства могут послужить должным доказательством наличия именно агрессивной формы оптимизации (см. Решение АС Свердловской области от 27.10.2017 г. по делу №А60-43663/17).
Можно сделать вывод, что возможность доказательства деловой цели существования отдельных юридических лиц и отсутствие фактов безвозмездного финансирования ими друг друга помогут налогоплательщику защитить в судах правомерность дробления своего бизнеса и отсутствие единственной цели занижения налогооблагаемой базы.